淺談經營失敗審計失敗與審計風險
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［提要］經營失敗提高了利益相關者對審計報告的關注程度，審計風險易顯性化而演變為審計失敗。本文通過典型案例分析，旨在研究注冊會計師在高風險區審計時的行為特征，及審計失敗與經營失敗的關系，并針對如何提高審計質量、規避審計失敗提出相關建議。
經營失敗、審計失敗與審計風險的概念辨析
一、含義
經營失敗是指企業由于巨額虧損、資不抵債等原因而無力持續經營的情形。經營風險是指企業由于經濟或經營條件的制約，如經濟蕭條、決策失誤或同行之間的激烈競爭等，而無力歸還借款或無法達到投資者期望的收益。經營失敗是經營風險的極端表現。《公司法》和《虧損上市公司暫停上市和終止上市實施辦法》等規定，若公司最近三年連續虧損則股票會被實行暫停上市。
審計失敗是指注冊會計師未按照審計規范的要求執行審計業務而簽發了不適當的審計意見。通常表現為在企業會計報表存在重大錯報或漏報的情況下，注冊會計師發表了無保留審計意見。其重要特點之一是主觀性。
審計風險，狹義上是指注冊會計師對財務報表審計意見表達不當的或然率，包括財務報表總體上已公允揭示而審計人員卻認為未公允揭示的風險，或者財務報表未公允揭示而審計人員卻認為已公允揭示的風險。通常情況下，前者與審計效率相關，會增加審計時間和樣本量。而后者直接關系到審計效果與質量。故從實務角度看，審計風險可以更狹義的理解為第二類的風險。廣義上講，審計風險是指審計主體發生損失的可能性，包括狹義審計風險和營業風險。后者是指審計報告雖正確無誤，但審計主體卻因客戶關系而遭受損失的風險。其形成原因來自“深口袋”理論。審計風險一般具有普遍性、可控性、非零性、客觀性、或然性等特點。
二、概念辨析
審計失敗與經營失敗
（1）區別：①主體不同。前者的主體是審計人員或承擔審計任務的事務所，而后者是公司及管理者。②形成原因不同。前者由審計人員的過失或欺詐造成，后者是公司管理者經營不善造成的。③結果不同。前者應承擔審計責任，后者由經營者承擔經營責任。
（2）聯系：企業經營失敗往往是誘發審計失敗的導火索。當企業經營出現危機或失誤時，利益相關者會更多關注企業的財務報告與審計報告。當審計報告存在表述不當時，人們會考慮到追究審計的責任。特別是當相關部門認定審計報告不實是由注冊會計師主觀過失或欺詐原因造成時，審計失敗即成事實。有關研究表明，幾乎半數的指控審計失敗的訴訟，都涉及到經營失敗，如安然事件以及國內出現的上市公司造假事件都驗證了這一點。
2.審計風險與審計失敗（1）區別：①表現形式不同。前者是一種可能性，而后者表現為一種事實，通常由相關監管部門調查認定后作出決定。②形成原因不同。前者是由客觀原因，或審計人員并未意識到的主觀原因造成的，強調的是客觀性；而后者是由審計主體主觀因素造成，表現為過失或欺詐。③結果不同。前者具有損失的或然性，后者是認定后的事實，必然導致審計損失。
（2）聯系：兩者的核心都是因為審計意見表達不當造成。在司法認定中，由于對重要性和必要職業關注的認定缺乏量化標準，導致形成意見表達不當的主客觀原因難以嚴格區分。因此審計風險在某些情況下，也會被認定并轉化為審計失敗而造成審計損失。審計風險是客觀存在的，當審計風險與損失聯系在一起時，常常表現為事實上的審計失敗。
對暫停上市公司歷年審計報告的經驗分析
一、歷年審計意見類型匯總對照分析
通過對表1的分析，我們可以得出如下結論：編輯。
二、歷年非標審計意見原因分析
三、樣本公司中存在的審計失敗案例分析
根據證監會歷年公告可收集到30余起涉及會計師事務所及注冊會計師的處罰案件，其中涉案公司屬于本文樣本公司的有2家，如表2所示。
結論與建議
通過典型經營失敗公司歷年審計意見及相關問題的分析，我們可以看出，注冊會計師在高風險區審計時其風險與責任意識有所提高，對于經營虧損特別是財務狀況異常的公司，注冊會計師給予了必要的職業關注，然而在公司經營風險尚未突顯時，注冊會計師卻未能在審計報告中指出公司存在的重大錯弊事項，甚至與公司合謀最終導致審計失敗。隨著證券市場的發展，審計的鑒證職能受到了前所未有的關注，筆者就提高審計質量，防止審計失敗提出以下建議：
3.加大懲戒力度，提高作假成本。我國審計失敗案中幾乎未發現復雜的作假手段，而注冊會計師在面臨審計沖突時妥協的主要原因是作假成本遠低于作假收益。作假成本低表現在兩方面：一是發現概率低；二是處罰輕。為此，我國日后應配置專業技術人員，強化注冊會計師檢查機制，提高問題發現概率，并從法律責任代價、摘牌代價和聲譽代價等方面提高處罰力度。
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