淺談治理會(huì)計(jì)理論的研究與應(yīng)用
治理自２０世紀(jì)初問世以來，就隨著的在西方國家中得到了推廣和發(fā)展。近十幾年，西方治理會(huì)計(jì)學(xué)科又提出了很多新的治理會(huì)計(jì)和，從而使治理會(huì)計(jì)的領(lǐng)域和應(yīng)用范圍進(jìn)一步擴(kuò)大。我國學(xué)者于２０世紀(jì)８０年代初，在引進(jìn)西方治理會(huì)計(jì)理論的基礎(chǔ)上，開始對(duì)治理會(huì)計(jì)理論進(jìn)行研究并取得了一定的成果，但與西方國家相比理論研究成果未幾，其方法在國內(nèi)企業(yè)中的應(yīng)用較少，理論與實(shí)際差距較大，不盡人意。一、我國治理會(huì)計(jì)理論研究與應(yīng)用的現(xiàn)狀
１．我國治理會(huì)計(jì)理論研究尚處于先容引進(jìn)國外的最新研究成果、詮釋西方治理會(huì)計(jì)理論階段。固然產(chǎn)生于西方的治理會(huì)計(jì)原則上也適用于我國企業(yè)治理，但在目前條件下，我國環(huán)境、經(jīng)濟(jì)發(fā)展、市場機(jī)制、治理信息、文化觀念等都與西方發(fā)達(dá)國家不同，治理會(huì)計(jì)涉及的多種理論和方法不可能完全適應(yīng)我國企業(yè)，而我國又極少結(jié)合實(shí)際情況進(jìn)行理論和應(yīng)用研究，理論研究和實(shí)際結(jié)合不緊密。
２．我國治理會(huì)計(jì)的應(yīng)用目前尚處于探索階段。治理會(huì)計(jì)應(yīng)用在一些大型國有企業(yè)還是比較成功的，主要表現(xiàn)在：有些企業(yè)設(shè)置了專門機(jī)構(gòu)和職員負(fù)責(zé)治理會(huì)計(jì)，如邯鋼、金陵石化、廣州發(fā)展等大型國有企業(yè)都設(shè)置了治理會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)和職員；推行了目標(biāo)本錢與目標(biāo)考核機(jī)制；實(shí)行了內(nèi)部銀行資金結(jié)算制；更加重視資金預(yù)算及投資決策、效果評(píng)價(jià)、本錢控制和責(zé)任會(huì)計(jì)。但是地方性中小企業(yè)只是模仿國內(nèi)先進(jìn)做法，對(duì)治理會(huì)計(jì)的熟悉還沒有上升到認(rèn)知階段，而且沿海與內(nèi)地、東部與西部企業(yè)，受經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平及觀念的，治理會(huì)計(jì)應(yīng)用差距較大。
二、當(dāng)前我國治理會(huì)計(jì)理論研究與應(yīng)用存在的
１．治理會(huì)計(jì)理論研究方面存在的題目
（１）引進(jìn)的方法本身存在一些題目。如回回、保本點(diǎn)分析、經(jīng)濟(jì)批量、機(jī)會(huì)本錢等是鑒戒經(jīng)濟(jì)學(xué)和統(tǒng)計(jì)學(xué)而得來的，沒有結(jié)合企業(yè)的實(shí)際情況。主要表現(xiàn)為：①理論體系不完整。治理會(huì)計(jì)缺乏堅(jiān)實(shí)的理論基礎(chǔ)，構(gòu)成治理會(huì)計(jì)理論體系的一些（諸如治理會(huì)計(jì)假設(shè)、對(duì)象、目標(biāo)、原則）還未定型；治理會(huì)計(jì)方法缺乏獨(dú)特性；治理會(huì)計(jì)缺乏同一規(guī)范；目前我國尚未如西方國家一樣出臺(tái)治理會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，對(duì)治理會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)進(jìn)行規(guī)范指導(dǎo)，理論體系之間缺乏實(shí)際性聯(lián)系。②用靜止的觀點(diǎn)來分析研究題目，與社會(huì)動(dòng)態(tài)發(fā)展相矛盾，因而很多帶假設(shè)性條件的研究不具備現(xiàn)實(shí)意義。③治理會(huì)計(jì)與本錢會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)治理內(nèi)容重復(fù)較多。④治理會(huì)計(jì)理論不能適應(yīng)知識(shí)經(jīng)濟(jì)的挑戰(zhàn)，沒有跟上知識(shí)經(jīng)濟(jì)發(fā)展步伐，治理對(duì)象沒有由實(shí)物資產(chǎn)的治理轉(zhuǎn)向主要對(duì)知識(shí)資產(chǎn)和信息技術(shù)的治理。
（２）治理會(huì)計(jì)理論和方法與實(shí)際相脫節(jié)。治理會(huì)計(jì)的理論和方法應(yīng)與一定的經(jīng)濟(jì)環(huán)境、社會(huì)環(huán)境相聯(lián)系，經(jīng)濟(jì)環(huán)境、社會(huì)環(huán)境的變化，必將導(dǎo)致治理會(huì)計(jì)研究的目的、內(nèi)容、方法相應(yīng)發(fā)生變化。西方治理會(huì)計(jì)的研究與應(yīng)用是有其高度發(fā)達(dá)的經(jīng)濟(jì)背景的，而我國目前還不具備這種客觀環(huán)境，治理會(huì)計(jì)理論沒有真正解決企業(yè)改善治理所急需的題目，企業(yè)缺乏應(yīng)用治理會(huì)計(jì)的內(nèi)在要求。因此，治理會(huì)計(jì)理論和方法研究應(yīng)注重研究環(huán)境及環(huán)境的變化，必須和實(shí)際相聯(lián)系。
２．治理會(huì)計(jì)應(yīng)用方面存在的題目
（１）應(yīng)用范圍不廣泛。目前治理會(huì)計(jì)的應(yīng)用主要是在沿海地區(qū)和外資企業(yè)，而西部、內(nèi)地應(yīng)用極少。這主要是由于治理會(huì)計(jì)的基層滯后，普及率低，很多企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)根本不懂治理會(huì)計(jì)，對(duì)其所能產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)效應(yīng)沒有一個(gè)清楚熟悉。會(huì)計(jì)職員素質(zhì)低是制約治理會(huì)計(jì)推廣應(yīng)用的關(guān)鍵，而我國會(huì)計(jì)電算化不普及、治理會(huì)計(jì)應(yīng)用軟件開發(fā)滯后是制約其推廣的重要因素。
（２）應(yīng)用不夠深進(jìn)、全面。目前，僅有一部分治理會(huì)計(jì)方法在企業(yè)治理中得到了一定程度的應(yīng)用，還有很多方法并未在企業(yè)治理中發(fā)揮其應(yīng)有的作用，這主要是由于治理會(huì)計(jì)方法可操縱性不強(qiáng)，很多的抽象公式、模型停留在教科書中，不易把握。
（３）應(yīng)用內(nèi)容缺乏有機(jī)結(jié)合。從治理會(huì)計(jì)實(shí)際運(yùn)用情況來看，還處在零星分散狀態(tài)，彼此間缺乏有機(jī)聯(lián)系，尚未形成有效的信息系統(tǒng)。這主要是由于缺乏引進(jìn)和推廣的成功經(jīng)驗(yàn)，對(duì)這些經(jīng)驗(yàn)的引進(jìn)推廣沒有同一的保障機(jī)制，很難保證治理會(huì)計(jì)應(yīng)用的系統(tǒng)性、完整性。
（４）缺乏職業(yè)化的治理會(huì)計(jì)師隊(duì)伍。在我國企業(yè)，治理會(huì)計(jì)的任務(wù)和職能基本上由財(cái)務(wù)部分和本錢核算部分承擔(dān)，沒有專門機(jī)構(gòu)和專業(yè)職員承擔(dān)其任務(wù)和履行其職責(zé)，無治理會(huì)計(jì)師專業(yè)隊(duì)伍，全國也無此類技術(shù)資格。由于企業(yè)把工作重點(diǎn)和主要精力放在會(huì)計(jì)循環(huán)上，只考慮會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)是否符合會(huì)計(jì)慣例，而不往考慮是否有利于企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，致使治理會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)發(fā)展不平衡，從而制約了它的推廣和運(yùn)用。
３．治理會(huì)計(jì)的治理組織題目
西方國家一般都設(shè)有治理會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)，作為治理會(huì)計(jì)師的專業(yè)組織，而我國１９９７年，才在會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)下設(shè)有一個(gè)研究治理會(huì)計(jì)的專業(yè)小組。
三、加強(qiáng)我國治理會(huì)計(jì)理論研究與應(yīng)用的對(duì)策
１．優(yōu)化宏觀市場環(huán)境
治理會(huì)計(jì)的應(yīng)用條件條件是企業(yè)產(chǎn)權(quán)的明晰，企業(yè)制度的建立，公司治理結(jié)構(gòu)的完善，市場經(jīng)濟(jì)體系的成熟發(fā)達(dá)。因此，進(jìn)一步優(yōu)化市場環(huán)境，企業(yè)才會(huì)產(chǎn)生應(yīng)用治理會(huì)計(jì)的內(nèi)在動(dòng)力。
２．解決治理會(huì)計(jì)規(guī)范化題目
應(yīng)當(dāng)鑒戒發(fā)達(dá)資本主義國家的治理會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，出臺(tái)我國治理會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；建立治理會(huì)計(jì)專業(yè)機(jī)構(gòu)，成立治理會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)，并對(duì)目前我國治理會(huì)計(jì)的實(shí)踐加以指導(dǎo)和規(guī)范，進(jìn)步治理會(huì)計(jì)師的地位，進(jìn)而推動(dòng)治理會(huì)計(jì)的理論研究及在企業(yè)中的應(yīng)用。
３．克服理論與實(shí)踐相脫節(jié)的弊病
這方面西方的治理會(huì)計(jì)研究值得鑒戒。英美等國都有治理會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)，其成員由學(xué)術(shù)界和實(shí)務(wù)界共同組成。我國也應(yīng)如此。這樣，理論研究帶有很強(qiáng)的針對(duì)性，企業(yè)又能夠很快地應(yīng)用新的治理會(huì)計(jì)研究成果，也便于建立我國治理會(huì)計(jì)理論體系。
４．經(jīng)驗(yàn)，形成自己的治理會(huì)計(jì)體系
建國以來，我國企業(yè)界實(shí)際上已經(jīng)自發(fā)地應(yīng)用了很多治理會(huì)計(jì)的方法。如２０世紀(jì)５０年代的廠部、車間、班組三級(jí)核算；６０年代開展的廠內(nèi)計(jì)劃價(jià)格，資金回口治理；７０年代大慶油田的內(nèi)部核算；８０年代吉林省開展的廠內(nèi)銀行；９０年代邯鋼推行的“模擬市場核算、實(shí)行本錢否決”，等等。這些都是我國應(yīng)用治理會(huì)計(jì)的典型案例，是治理會(huì)計(jì)植根于我國國情結(jié)出的碩果，但目前很多案例得不到系統(tǒng)的回納與總結(jié)，更談不上有效的普及。
５．加強(qiáng)治理，進(jìn)步會(huì)計(jì)職員素質(zhì)
建立一支素質(zhì)高、能滿足需要的治理會(huì)計(jì)師隊(duì)伍，才能架起治理會(huì)計(jì)從到實(shí)踐的橋梁，這一環(huán)節(jié)會(huì)計(jì)教育界負(fù)有義不容辭的責(zé)任。治理會(huì)計(jì)的教育應(yīng)從以下幾個(gè)方面著手：①改革現(xiàn)有的治理會(huì)計(jì)教材，增加國際國內(nèi)治理會(huì)計(jì)典型實(shí)例；②在類與治理類專業(yè)中均設(shè)置治理會(huì)計(jì)課程，讓未來的治理者懂得治理會(huì)計(jì)，將來能夠更好地利用治理會(huì)計(jì)信息和重視治理會(huì)計(jì)的作用；③加強(qiáng)會(huì)計(jì)職員的后續(xù)教育；④國家應(yīng)盡快建立治理會(huì)計(jì)師制度，促進(jìn)治理會(huì)計(jì)師人才的培訓(xùn)和選拔。
６．要?jiǎng)?chuàng)造有利于治理會(huì)計(jì)的條件
治理會(huì)計(jì)在企業(yè)的推廣應(yīng)用，還有賴于企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)的重視，員工的參與以及企業(yè)內(nèi)部基礎(chǔ)工作的強(qiáng)化。
首先，應(yīng)培養(yǎng)企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人的治理會(huì)計(jì)意識(shí)。由于治理會(huì)計(jì)從其作用看，實(shí)質(zhì)上是一種治理活動(dòng)，治理會(huì)計(jì)的應(yīng)用是治理思想的貫徹。培養(yǎng)企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人的治理會(huì)計(jì)意識(shí)，應(yīng)當(dāng)從以下幾個(gè)方面著手：①在經(jīng)濟(jì)師等資格考試中增加治理會(huì)計(jì)的，這是一個(gè)很有效的途徑；②在企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人培訓(xùn)時(shí)增加治理會(huì)計(jì)的內(nèi)容；③會(huì)計(jì)職員應(yīng)當(dāng)適時(shí)地向企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)宣傳治理會(huì)計(jì)及其作用。
其次，培植相應(yīng)的企業(yè)文化，使之有利于治理會(huì)計(jì)的推廣及應(yīng)用。治理會(huì)計(jì)的應(yīng)用需要企業(yè)文化的依托，包括先進(jìn)的治理思想、員工公認(rèn)的價(jià)值觀念、嚴(yán)格的治理制度，以及能最大限度發(fā)揮每個(gè)人作用的用人機(jī)制。構(gòu)建我國企業(yè)文化應(yīng)從以下幾個(gè)方面著手：①培養(yǎng)職工的群體價(jià)值觀，塑造企業(yè)精神；②給職工以自我的空間，激發(fā)職工的主人翁精神；③以人為本，進(jìn)步員工素質(zhì)，融合東西方治理經(jīng)驗(yàn)。治理上不僅要有“剛性治理”，還要有“柔性引導(dǎo)”，將東西方文化有機(jī)結(jié)合起來，使之成為企業(yè)發(fā)展的動(dòng)力。
再次，加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部基礎(chǔ)治理工作。這不僅需要加強(qiáng)原始記錄、定額治理、計(jì)量檢測等會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作，還需要建立健全治理會(huì)計(jì)的內(nèi)部財(cái)務(wù)制度，廣泛建立治理會(huì)計(jì)專職機(jī)構(gòu)、明確其工作職能，大力開發(fā)治理會(huì)計(jì)軟件，實(shí)現(xiàn)企業(yè)治理會(huì)計(jì)電算化等。
７．調(diào)整拓展治理會(huì)計(jì)內(nèi)容，大力發(fā)展戰(zhàn)略治理會(huì)計(jì)
將治理會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)治理、本錢會(huì)計(jì)教材中內(nèi)容重復(fù)交叉的部分進(jìn)行適當(dāng)刪減，將應(yīng)用性較強(qiáng)的作業(yè)本錢法等內(nèi)容納進(jìn)治理會(huì)計(jì)，突出治理會(huì)計(jì)的特點(diǎn)。同時(shí)，面對(duì)競爭日益激烈的市場環(huán)境，我國應(yīng)加緊進(jìn)行戰(zhàn)略治理會(huì)計(jì)理論與應(yīng)用，將本錢治理重心由制造本錢逐步轉(zhuǎn)移到戰(zhàn)略總本錢上，由本錢控制轉(zhuǎn)移到本錢計(jì)劃上；使業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)牢牢圍繞企業(yè)價(jià)值最大化及員工價(jià)值最大化目標(biāo)，體現(xiàn)企業(yè)的短期效益與長期效益兼顧，實(shí)現(xiàn)企業(yè)的財(cái)務(wù)指標(biāo)與非財(cái)務(wù)指標(biāo)的有機(jī)結(jié)合；將物力資本向知識(shí)轉(zhuǎn)化，堅(jiān)持以人為本，充分挖掘和使用知識(shí)資本，將提供的會(huì)計(jì)信息與知識(shí)資本結(jié)合起來。
治理會(huì)計(jì)的推廣與應(yīng)用是一項(xiàng)龐大的系統(tǒng)工程，需要理論界和實(shí)務(wù)界的共同參與與努力，需要花費(fèi)大量的人力、物力和財(cái)力。隨著我國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，改革的進(jìn)一步深進(jìn)以及加進(jìn)ＷＴＯ，應(yīng)用治理會(huì)計(jì)必將成為我國企業(yè)的內(nèi)在需求。２１世紀(jì)的競爭將是全球化的競爭，隨著我國企業(yè)法人治理結(jié)構(gòu)的完善，企業(yè)制度的建立以及國際化企業(yè)的不斷涌現(xiàn)，企業(yè)內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)及外部環(huán)境的變化，必須以外部競爭力為導(dǎo)向，構(gòu)筑企業(yè)的核心競爭力，與此相適應(yīng)，治理會(huì)計(jì)會(huì)呈現(xiàn)出專業(yè)化、職業(yè)化、國際化的發(fā)展趨勢。治理會(huì)計(jì)必將在我國經(jīng)濟(jì)建設(shè)中發(fā)揮出更大的作用。
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