新企業所得稅法的主要變化及實施意義
新企業所得稅法及其實施條例（以下簡稱新稅法）已于2008年1月1日正式生效，以此取代了原內資企業執行的《中華人民共和國企業所得稅暫行條例》和外資企業適用的《中華人民共和國外商投資企業和外國企業所得稅法》（以下稱原稅法）。新稅法與原稅法相比有哪些主要變化，新稅法的實施有什么意義？本文就此進行分析。
一、新企業所得稅法的主要變化
1、納稅人方面。
原稅法將納稅人分為內資企業和外資企業，實行區別對待，使外資企業享有“超國民待遇”。新稅法不再區分內資、外資企業，統一規定：企業、事業單位、社會團體以及其他取得收入的組織為企業所得稅的納稅人，并按照國際通行做法將納稅人劃分為“居民企業”和“非居民企業”，分別規定其納稅義務，即居民企業應就其境內、境外的全部所得納稅，非居民企業只就其來源于中國境內的所得納稅。為了防范企業避稅，對依照外國（地區）法律成立但實際管理機構在中國境內的企業也認定為居民企業；非居民企業還應當就其取得的與其在中國境內設立的機構、場所有實際聯系的境外所得納稅。為此，實施條例還對“實際管理機構”的政策含義做了明確的規定，即指對企業的生產經營、人員、賬務、財產等實施實質性全面管理和控制的機構；對非居民企業所設立的“機構、場所”的政策含義也做了明確的規定，即指在中國境內從事生產經營活動的機構、場所，包括管理機構、營業機構、辦事機構、工廠等，并明確非居民企業委托營業代理人在中國境內從事生產經營活動的，包括委托單位和個人經常代其簽訂合同，或者儲存、交付貨物等，視為非居民企業在中國境內設立機構、場所。
2、稅率方面。
原稅法對內外資企業分別規定不同的稅率。內資企業稅率一般為33%，內資微利企業分別實行27%、18%的兩檔照顧稅率；外資企業稅率為30%，并有3%的地方所得稅率，同時對一些特殊區域的外資企業實行24%、15%的優惠稅率。新稅法將內外資企業所得稅率統一為25%，對非居民企業在中國境內未設立機構、場所的，或者雖設立機構、場所但取得的所得與其所設機構、場所沒有實際聯系的，應當就其來源于中國境內的所得繳納企業所得稅，適用稅率為20%。新稅法還對小型微利企業減按20%的稅率征收企業所得稅，對國家重點扶持的高新技術企業實行15%的優惠稅率。新稅法稅率的確定一方面考慮到原稅法稅率檔次過多，使不同類型企業名義稅率和實際稅負差距較大，有必要統一稅率，另一方面考慮到對內資企業要減輕稅負，對外資企業也要盡可能少增加稅負，同時要將財政減收控制在可以承受的范圍內，還要考慮國際上尤其是周邊國家（地區）的稅率水平。
3、應稅所得的確定方面。
實施條例進一步規定，企業取得收入的貨幣形式，包括現金、存款、應收賬款、應收票據、準備持有至到期的債券投資以及債務的豁免等；企業取得收入的非貨幣形式，包括固定資產、生物資產、無形資產、股權投資、存貨、不準備持有至到期的債券投資、勞務以及有關權益等，企業以非貨幣形式取得的收入，以公允價值確定收入額。實施條例還明確了企業取得的各種形式收入的概念，以及收入實現的確認方法。
4、稅前扣除方面。
新稅法統一了內、外資企業稅前扣除政策。
第一，工資薪金支出，原稅法對內資企業實行計稅工資扣除制度，而對外資企業采取據實扣除制度，新稅法統一采用據實扣除制度，規定企業發生的合理的工資薪金支出準予扣除，放寬了對工資薪金支出稅前扣除的限制；
第二，工資附加費，原稅法規定對企業的職工福利費、工會經費、職工教育經費支出分別按照計稅工資總額的14%、2%、1.5%計算扣除，新稅法考慮到計稅工資已經放開，故將“計稅工資總額”調整為“工資薪金總額”，相應提高了扣除額，并且為鼓勵企業加強職工教育投入，規定企業發生的職工教育經費支出在不超過工資薪金總額2.5%的部分準予扣除，超過部分可在以后納稅年度結轉扣除；
第三，業務招待費，原稅法對內、外資企業業務招待費支出實行按銷售收入的一定比例限額扣除，新稅法規定業務招待費按照發生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售（營業）收入的5%；
第四，廣告費和業務宣傳費，原稅法對內資企業實行的是根據不同行業采用不同的比例限制扣除的政策，對外資企業則沒有限制。新稅法統一規定，除國務院財政、稅務主管部門另有規定外，廣告費和業務宣傳費支出不超過當年銷售（營業）收入15%的部分準予扣除，超過部分準予在以后納稅年度結轉扣除；
第五，捐贈支出，原稅法對內資企業限定在年應納稅所得額3%以內的部分扣除，對外資企業實行據實扣除，新稅法統一扣除比例并且提高到企業年利潤總額12%以內，對絕大多數企業來說，這種扣除水平實際上等同于公益性捐贈金額可得到100％的扣除優惠，從而鼓勵企業進行公益性捐贈，也符合國際通行做法；
第六，研發費用，原稅法對于研發費用的扣除區分兩種情況，即對當年研發費用較上年增長幅度在10%以內的，當年發生的研發費用只可據實扣除，增長幅度10%以上的，在據實扣除的基礎上可再按當年實際發生額的50%追加扣除，新稅法則規定企業只要發生研發費用，不管其增長幅度如何，均可按實際發生額的150%抵扣，以此來激勵企業從事高新技術研發，提高科技競爭力。除上述各項之外，新稅法對企業實際發生的有關固定資產、無形資產、長期待攤費用、投資資產和存貨等方面的支出扣除也做了統一的規定。
5、稅收優惠方面。
第一，在全國范圍內對國家高新技術企業實行15%的優惠稅率，同時擴大對創業投資機構、非盈利公益組織等機構的稅收優惠及企業投資于環保、節能節水、安全生產等方面的稅收優惠；
第二，保留對基礎設施投資、農林牧漁業的稅收優惠政策；
第三，對勞服、福利、資源綜合利用企業的直接減免稅政策分別用特定的就業人員工資加計扣除政策、殘疾職工工資加計扣除政策、減計綜合利用資源經營收入政策來替代；
第四，取消生產性外資企業、高新技術產業開發區內高新技術企業定期減免稅優惠政策及產品主要出口的外資企業減半征稅優惠政策；
第五，對原享受法定稅收優惠的企業實行過渡措施，即對新稅法公布之前已經批準設立的企業，依照當時的稅收法律、行政法規規定，享受低稅率優惠的，在新稅法實行五年內，逐步過渡到新法規定的稅率，享受定期減免稅優惠的，新稅法施行后可以繼續享受到期滿為止，但因未獲利而尚未享受優惠的，優惠期限從新稅法施行年度起計算；
第六，對經濟特區和上海浦東新區新稅法實施后設立的國家需要重點扶持的高新技術企業，自投產年度起予以“兩免三減半”優惠政策，同時繼續執行西部大開發地區的鼓勵類企業的所得稅優惠政策，即對上述兩類企業實施過渡性優惠。
6、征收管理方面。
新稅法在肯定依照稅收征管法的規定執行的基礎上，對納稅方式和納稅調整作了補充規定。對于前者，原稅法規定內資企業以獨立經濟核算的單位為納稅人就地納稅，外資企業則實行總機構匯總納稅，新稅法統一了納稅方式，居民企業以登記注冊地為納稅地點，但登記注冊地在境外的，以實際管理機構所在地為納稅地點，對于居民企業在我國境內設立的不具有法人資格營業機構，匯總于其居民企業繳納企業所得稅，非居民企業在中國境內設立兩個或兩個以上機構、場所的，可選擇由其主要機構、場所匯總納稅；對于后者，新稅法旨在打擊日益嚴重的避稅現象，采取有效手段防范各種避稅行為，為此，新稅法一方面對防止關聯方轉讓定價作明確規定，相對于舊稅法，增加的內容有：獨立交易原則的適用范圍擴大到一切業務往來、稅務機關和關聯企業間的預約定價安排、強化關聯企業報送關聯業務往來報表的義務等等，另一方面增加了一般反避稅、防范資本弱化、防范避稅地避稅、核定程序和對補征稅款加收利息等條款。總之，新稅法體現了“五個統一”和“兩個過渡”。
“五個統一”即“統一內外資企業所得稅法；統一并適當降低企業所得稅率；統一并規范稅前扣除政策；統一稅收優惠政策；統一并規范稅收征管要求”。
“兩個過渡”即“對新稅法公布前已經批準設立、享受企業所得稅低稅率和定期減免稅優惠的老企業，給予過渡性照顧；對法律設置的發展對外經濟合作和技術交流的特定地區內，以及國務院已規定執行上述地區特殊政策的地區內新設立的國家需要重點扶持的高新技術企業，給予過渡性稅收優惠”。
二、新企業所得稅法實施的意義
1、有利于為各類企業創造公平競爭的稅收環境。對各類企業實行統一的所得稅制度，合理調整企業所得稅負擔和政策待遇，可以促進各類企業在同一稅收制度平臺上開展公平競爭。以金融保險行業為例，按照原稅法規定，所有內資企業所得稅稅率是33%，還要多繳城市維護建設稅、教育費附加，以及少扣除工資薪金、固定資產折舊等稅前扣除項目，實際稅負更高；而外資公司通常只負擔15%的所得稅率，并且適用再投資退稅和享受稅前扣除上的優惠待遇，實際稅收負擔還要低，這就造成內外資企業稅負的嚴重不公平。新稅法統一了內外資金融保險業的所得稅率和稅前抵扣標準，必將大大提高內資銀行、保險公司的競爭能力。
2、有利于促進經濟增長方式轉變和產業結構升級。新稅法實行鼓勵節約資源能源、保護環境、發展高新技術，鼓勵基礎設施建設和農業發展，支持安全生產，促進公益事業和照顧弱勢群體等稅收優惠的主要原則，將進一步發揮稅收的調控作用，有利于引導我國經濟增長方式由粗放型向集約型轉變，推動我國產業結構的優化升級，促進我國國民經濟全面、協調、可持續發展。
3、有利于促進區域經濟的協調發展。自改革開放以來，由于東南部沿海地區得天獨厚的區位優勢，加上原稅法的區域優惠政策導向，使東南沿海地區吸引了絕大部分外資，造成東、中、西部地區發展的剪刀差日益拉大。新稅法實施后，將以區域優惠為主的格局，轉為以產業優惠為主、區域優惠為輔、兼顧社會進步的稅收優惠格局，有利于推動中、西部地區發展，逐步縮小東、中、西部地區差距，實現我國國民經濟的全面均衡發展。
4、有利于提高我國利用外資的質量和水平。目前中國引資主要在制造業領域，中國成為了世界加工廠，利潤大頭被跨國公司拿走，這種現狀急需改變。順應全球化趨勢，承接服務業外包，已成為今后引資的新方向。新稅法將使中國引資模式產生變化。新稅法的優惠政策將積極引導外資投向高科技產業和服務業，走節能環保的路子，這樣不但有利于提高利用外資的質量和水平，而且有利于我國對宏觀經濟進行產業結構升級和經濟增長方式轉變的調整。
5、有利于減少“假外資”的政策性套利行為。“假外資”在經濟學上被稱為“返程投資”，即國內企業攜資本到國外注冊一家公司，再通過這家公司返回國內投資，從而享受到包括稅收在內的各種外資優惠政策。內資與外資稅負不統一是催生“假外資”現象的重要原因。新稅法實行內外資企業所得稅并軌，可以從源頭削弱內資企業的謀利動機，從而減少或避免“假外資”對中國經濟安全構成的威脅。
6、有利于推動我國稅制的現代化建設。新稅法按照“簡稅制、寬稅基、低稅率、嚴征管”的稅制改革的基本原則，借鑒國際經驗，適應經濟全球化發展和促進我國經濟全面、協調、可持續發展的需要，統一了內外資企業所得稅法，降低法定稅率，調整稅收優惠政策，增加反避稅條款，建立了統一、科學、規范的企業所得稅制度，具有重大的現實意義和深遠的歷史意義。一部公平規范透明科學的企業所得稅法，必將促進我國社會主義市場經濟體制更加完善。
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